Autor wpisu
Rafał Dowgier
profesor doktor habilitowany nauk prawnych, pracownik Katedry Prawa Podatkowego na Wydziale Prawa Uniwersytetu w Białymstoku; członek Zespołu Eksperckiego ds. Lokalnego Prawa Podatkowego
Spółka z o.o. nabyła własność nieruchomość. Budynek jest piętrowy z użytkowym poddaszem i przyziemiem, w którym znajdują się magazyny i garaże. Parter i piętro to pomieszczenia biurowe praktycznie bez ścianek działowych typu „open space”. Poddasze jest w stanie surowym zamkniętym. Budynek od kilku lat jest nieużytkowany, jest częściowo zdewastowany i nie posiada odbioru technicznego. W momencie nabycia nieruchomości budynek w ewidencji gruntów i budynków oraz w księgach wieczystych posiadał funkcję: budynek handlowo-usługowy. W 2022 r. po wykonanej geodezyjnej inwentaryzacji powykonawczej budynku zmieniono funkcję budynku na mieszkalną (poprzedni właściciele otrzymali pozwolenie na rozbudowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego). Zgodnie z KRS siedzibę spółki w tym miejscu posiadała jedna ze spółek od 2023 r. – zarówno formalnie jak i faktycznie. Spółka w 2023 r. złożyła również deklarację na odpady jako nieruchomość związana z działalnością gospodarczą. Następnie pojawiła się uchwała siedmiu sędziów NSA III FPS 2/2024 z 21.10.2024 r. „Zdaniem rozpatrującego niniejszą sprawę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, z zajęciem budynku lub jego części na prowadzenie działalności gospodarczej wynajmującego będziemy mieli do czynienia wówczas, gdy w obrębie (wewnątrz) jego powierzchni wykonywane są faktycznie działania wypełniające definicję działalności gospodarczej z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 3 ustawy z 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2024 r. poz. 236 ze zm.) lub nie jest realizowany cel mieszkaniowy, a budynek mieszkalny (jego część) pozostaje w dyspozycji przedsiębiorcy (podatnika podatku od nieruchomości), stanowiąc element jego strategii gospodarczej.” Spółka uzyskała zaświadczenie o zakończeniu rozbudowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego w maju br. I twierdzi, że wcześniej nie mogła wynajmować budynku na biura (chociaż część nieruchomości od kilku lat, jest zajęta na działalność gospodarczą), dlatego uważa, że nie ma podstaw do zmiany stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak to opodatkować?
Zasadą wynikającą z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2024 r. poz. 1151 ze zm.) jest to, że podstawą wymiaru podatków są dane z ewidencji gruntów i budynków. Dane te w odniesieniu do elementów przedmiotowych, w tym funkcji budynku, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, wiążą organ podatkowy. W przedstawionym w pytaniu stanie faktycznym kluczowe znaczenie ma więc ustalenie, jaką funkcję miał wpisaną budynek spółki w tej ewidencji. Od następnego miesiąca następującego po miesiącu, w którym uzyskał on w ewidencji funkcję mieszkalną, powinien być tak traktowany na potrzeby podatku od nieruchomości. Niekiedy możliwe jest pominięcie danych z ewidencji na zasadzie art. 194 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2026 r. poz. 622), ale w analizowanym stanie faktycznym podstawą do pominięcia tych danych, w mojej ocenie, nie może być tylko i wyłącznie dokumentacja powykonawcza. Jeżeli w obiekcie prowadzono roboty budowlane wymagające pozwolenia na budowę, to zmiana sposobu użytkowania wiąże się z koniecznością uzyskania stosownej decyzji administracyjnej dotyczącej właśnie zmiany sposobu użytkowania. Jeżeli w oparciu o taką decyzję nowa funkcja budynku (mieszkalna) została ujawniona w ewidencji gruntów i budynków w maju 2026 r., to budynek jako mieszkalny dla potrzeb podatku od nieruchomości powinien być jako taki traktowany od czerwca. Wyjątkowo, gdy decyzja o zmianie sposobu użytkowania budynku na mieszkalny była wcześniej, może być ona uwzględniona na zasadzie przeciwdowodu, o którym mowa w art. 194 § 3 o.p.
Budynki inne niż mieszkalne, które znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy jakim jest spółka z o.o. pozostają, co do zasady, w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2025 r. poz. 707). W konsekwencji podlegają opodatkowaniu najwyższą stawką podatku od nieruchomości. Sam fakt, że budynek jest w złym stanie technicznym, czy też nie jest użytkowany, nie wpływa na brak związku, o którym mowa w powołanym przepisie.
Jeżeli natomiast budynek ma charakter mieszkalny, to jego opodatkowanie najwyższą stawką podatku od nieruchomości wymaga wykazania, że jest on zajmowany na prowadzenie działalności gospodarczej. Zajęcie od związania z działalnością gospodarczą, na tle podatku od nieruchomości, różni się tym, że w tym pierwszym przypadku musi być realne wykonywanie w nim czynności składających się na taką działalność. Teza ta znajduje generalnie potwierdzenie w powołanej w pytaniu uchwale NSA z dnia 21 października 2024 r. w sprawie sygn. akt III FPS 2/2024. Pytanie, na które odpowiadał NSA nie odpowiada jednak problemowi, który wskazano w analizowanym stanie faktycznym. Sąd rozważał bowiem, czy wynajmowanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej budynków mieszkalnych na cele mieszkalne, stanowi zajęcie ich na prowadzenie takiej działalności. Uznał, że tak nie jest. Przy okazji odniósł się jednak także do problemu opodatkowania budynków mieszkalnych nabywanych przez przedsiębiorców w celach inwestycyjnych i mających status tzw. trwałych pustostanów. W tym kontekście NSA wyraził pogląd, że mogą być one również uznane za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Nie powinno to jednak zmieniać generalnej reguły, w myśl której budynek mieszkalny, który stoi pusty i nie jest zajmowany na żadną działalność gospodarczą, nie jest zajęty na prowadzenie tej działalności w rozumieniu, jakie temu pojęciu nadaje ustawa o podatkach i opłatach lokalnych.
W konsekwencji budynki mieszkalne u przedsiębiorców, które nie są faktycznie wykorzystywane do działalności gospodarczej, nawet gdy stanowią majątek przedsiębiorstwa, powinny być opodatkowane stawką mieszkalną.