Autor wpisu
Rafał Dowgier
profesor doktor habilitowany nauk prawnych, pracownik Katedry Prawa Podatkowego na Wydziale Prawa Uniwersytetu w Białymstoku; członek Zespołu Eksperckiego ds. Lokalnego Prawa Podatkowego
Jak opodatkować budynki mieszkalne wynajmowane przez osobę fizyczną, która prowadzi działalność gospodarczą? Wpis w CIDG zawiera między innymi również PKD 68.20 Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Osoba ta posiada na terenie sąsiedniej gminy budynki wielorodzinne, w których wynajmuje mieszkania. Ponadto buduje budynki mieszkalne wolnostojące i w zabudowie szeregowej z przeznaczeniem na sprzedaż. Czy te nieruchomości powinny być opodatkowane stawkami podatku jak z działalności gospodarczej (w chwili sprzedaży za lata ubiegłe)?
Zasadnicze znaczenie w niniejszej sprawie ma to, że mamy do czynienia z budynkami mieszkalnymi. Takie budynki oraz grunty z nimi związane wyłączono z definicji gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2025 r. poz. 707) wynika generalna zasada, że o związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przesądza posiadanie przedmiotu opodatkowania przez przedsiębiorcę. Jednak od zasady tej wprowadzono wyjątki. Art. 1a ust. 2a pkt 1 tej ustawy wskazuje, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków mieszkalnych oraz gruntów z nimi związanych. Budynki mieszkalne oraz ich części podlegają opodatkowaniu najwyższą stawką podatku od nieruchomości jedynie wtedy, gdy są zajmowane na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a powołanej ustawy). Zajęcie oznacza przy tym faktyczne wykonywanie w budynku działalności gospodarczej a nie tyko posiadanie go przez przedsiębiorcę.
W analizowanym stanie faktycznym podatnik w ramach działalności gospodarczej buduje budynki mieszkalne, które następnie sprzedaje. Zatem w okresie prowadzenia inwestycji grunty zajmowane pod nią powinny być uznane za zajmowane na prowadzenie działalności gospodarczej i bez względu na ich klasyfikację w ewidencji gruntów i budynków, opodatkowane stawką podatku od nieruchomości dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Dopiero zakończenie budowy na takim gruncie budynku mieszkalnego powoduje, że staje się on związany z budynkiem mieszkalnym i korzysta z wyłączenia z definicji związanych z działalnością gospodarczą. Zatem od następnego miesiąca po miesiącu, w którym zakończono budowę budynku mieszkalnego, grunt z nim związany o klasyfikacji właściwej dla podatku od nieruchomości, może być opodatkowany pozostałą stawką tego podatku.
Jeżeli natomiast chodzi o wybudowane budynki mieszkalne, to gdy powstanie od nich obowiązek podatkowy (zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. od pierwszego stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części przed ich ostatecznym wykończeniem), ich opodatkowanie powinno mieć miejsce z zastosowaniem stawek dla budynków mieszkalnych, chyba że będą one zajmowane na prowadzenie działalności gospodarczej. Budynki mieszkalne, które czekają na nabywców i stanowią towar handlowy nie są zajmowane na działalność gospodarczą. Podobnie będzie z tymi budynkami, gdy zostaną nawet w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wynajęte, ale na cele mieszkalne rozumiane jako trwałe zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych. Tak wynika z uchwały NSA z dnia 21 października 2024 r. w sprawie III FPS 2/24: „Budynki, sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków w rozumieniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2024 r. poz. 1151 z późn. zm.) jako mieszkalne, przeznaczone do najmu, w ramach prowadzonej przez podatnika podatku od nieruchomości (wynajmującego) działalności gospodarczej, w takiej części, w jakiej służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych najemców, należy traktować jako budynki mieszkalne lub ich części, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 z późn. zm.).”
W konsekwencji należy stwierdzić, że w przypadku budynków mieszkalnych samo ich posiadanie przed podatnika, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje ich wynajmowania, nie przesądza o zastosowaniu najwyższej stawki podatku do nieruchomości. Jeżeli bowiem najem ten nie jest krótkoterminowy, a związany jest z trwałym zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych najemców w rozumieniu, jakie temu pojęciu nadano w powołanej wyżej uchwale NSA, to cały czas takie budynki powinny być opodatkowane niską stawką podatku od nieruchomości dla budynków mieszkalnych.